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標題: [討論]金融商品會計準則
時間: Sun Apr 17 11:39:17 2005
http://yam.udn.com/yamnews/daily/2623657.shtml
金融商品會計準則 黃金澤 04/17 04:06
我國最近公布之財務會計準則公報第34號「金融商品之會計處理準則」（以下簡稱
34號公報），對金融商品會計作了大翻修。其不但改變若干評價方法，例如廢除短
期投資之成本與市價孰低法。由於34號公報之內容繁複，在新舊規定變與不變間，
如何掌握其要領，並避免發生錯誤，確實是不容易的事。本文試圖分析34號公報所
帶來之新舊差異比較，希望有助於實務應用。
新舊規定之主要差異比較及影響
一、變更原有規定者
(一)公平價值法取代成本與市價孰低(高)法
我國目前短期投資係採成本與市價孰低法評價，乃基於穩健原則之考量。此一穩健
原則原見於修正前第一號公報：「在不確定之情況下，企業會計應在合理範圍內對
當期淨資產及純益採用較為穩健之估計數字。」
此公報於91年10月大幅修正後，已調整為「審慎性」原則，審慎性係指於不確定情
況下之估計判斷必須注意之程度，以免資產、收益高估或負債、費損低估。惟審慎
性之運用，並非允許蓄意低估資產、收益或高估負債、費損，使得財務報表不具中
立性，而喪失其可靠性。
短期投資之成本與市價孰低法改為公平價值法後，其可能發生之影響分析如下：
1.有利之影響
A.與積極性財務風險管理一致
B.即時反應績效評估
C.減少避險等會計處理複雜性
2.不利之影響(或限制)
A.波動性
a.未實現資產增值或負債減少之利得以盈餘分配，侵蝕財務結構。
b.以市價會計法所產生之財務報表數據，其變動幅度較大。
B.增加決定公平價值之成本
C.可能操縱行情
(二)重分類之禁止
34號公報規定交易目的之金融商品不得重分類為其他類別，反之亦然。此項禁止規定
與目前短、長期投資得相互轉換之實務不同，故以後在作金融商品分類之指定時，必
須更為審慎注意其性質、目的、持有之意圖及能力等，以免受到重分類限制之不利影
響，或因錯誤分類而必須更正。
(三)避險會計
1.避險會計適用條件
從新舊避險會計適用條件之比較，其主要差異分析如下：
A.一般條件
a.避險文件
舊實務之內容並不完備，例如並未納入如何評估避險有效性，此為34號公報相當重要
之適用條件。
b.預期交易得為被避險項目
舊實務規定被避險項目必須已存在，而34號公報則將尚未發生之預期交易，列為現金
流量避險之被避險項目中之一種。
c.避險有效性能可靠衡量
舊實務並未有此規定。
B.避險工具之限制
34號公報列舉若干不宜指定為避險工具之金融商品，除部分係現行實務未明確規定者
外(例如發行選擇權等)，其與現行實務的最大差異在於，非衍生性商品僅限於規避匯
率風險時得被指定為避險工具。
C.被避險項目之限制
34號公報列舉若干不宜指定為被避險項目者，可能會影響未來避險操作實務。因為一
旦不符被避險項目條件，則不得適用避險會計處理，可能會影響企業所擬達成之避險
績效，無法在財務報表上表現出來。故企業宜檢視現行之避險操作，凡是不符適用避
險會計條件者，應及早規劃因應措施。
D.評估避險有效性
a.避險有效性之衡量
依34號公報規定，在避險開始及避險期間中，「預期」避險有效性，必須使避險工具
之公平價值或現金流量之變動，能「幾乎完全抵銷」被避險項目之公平價值或現金流
量之變動，且「實際」抵銷結果在80%至125%之間，則為高度有效避險。
b.評估避險有效性之時間
依34號公報規定，避險有效性之評估，應在避險開始及避險期間中持續進行，且於財
務報表期間內均確定為高度有效。
2.避險會計處理
A.避險會計之分類
舊實務（以14號公報為例）雖然會視不同之被避險項目，而規定各別適用之會計處理
，但並未予以特定名稱區分避險會計種類。34號公報則將其分為三種，其中現金流量
避險係舊實務所未見者。
B.遞延認列損益
舊實務當被避險項目係確定承諾（例如14號公報規定之外幣承諾），或避險工具係屬
短期投資金融商品（例如證券商發行認購權證而以避險標的股票作為避險工具時），
會發生遞延認列損益情形。34號公報之公平價值避險會計處理，則規定不論避險工具
或被避險項目，其因所規避風險之公平價值變動數，均應列為當期損益，故不會發生
遞延損益情形。
C.避險無效之處理
舊實務對避險無效之處理，並無明確規範。實務上，當被避險項目非按市價法重評價
列為當期損益時，其避險工具避險無效部分通常會遞延認列損益。惟依34號公報規定
，除避險工具為非衍生性商品外，其避險無效部分應列為當期損益。
D.現金流量避險
14號公報規定預期交易非屬可適用避險會計之被避險項目，而34號公報則將預期交易
之避險，列為現金流量避險，並賦予特定之避險會計處理。
E.被避險項目帳面價值之調整
由於舊實務之避險會計處理，原則上係在避險損益抵銷之前提下，使避險工具與被避
險項目之評價處理一致，故不會變動後者之會計處理。34號公報之公平價值避險，規
定被避險項目因所規避之風險而產生之利益或損失，應調整被避險項目之帳面價值並
立即認列為當期損益。此項規定將加速被避險項目未實現損益之認列，等於在所規避
風險之範圍內，變更被避險項目之評價方法為公平價值法。
結語
由前述分析可知，34號公報所帶來金融商品會計處理之改變，可謂非常重大。因此，
34號公報對企業財務報表之影響程度及時間應不容忽視，從而宜及早比較分析其差異
性，並作好事先之因應準備。
（作者是安侯建業會計師事務所會計師，論文全文請見第五輯第四期台灣金融財務季刊）
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