許志文、陳羿君
營利事業於營業過程中常因資金運用之考量而有向股東借用款項、或將款項貸予股東
使用，亦或由股東會決議以出資或減資等方式彌補虧損之情形。股東與營利事業間前
項資金或股份移轉，所涉遺產及贈與稅相關課稅規定，謹彙整說明如下：
（一）營利事業向股東借用款項
營利事業雖可主張無息向股東借用款項（即貸方餘額之股東往來），進而免除股東利
息收入之認列，唯營利事業之自然人股東辭世時，其留有對營利事業貸方餘額之股東
往來，此項餘額係屬股東對營利事業之債權，依法應併入辭世股東遺產總額核算遺產
稅額，且繼承人就該等課徵遺產之債權標的，依法亦可向主管機關申請用以抵繳應納
遺產稅額（遺產及贈與稅法第30條）。
唯抵繳時應特別注意如自然人股東遺留之財產，包含有現金、銀行存款及其他實物時
，繼承人如無法提出事證證明無法以該等遺留之現金、銀行存款繳納應納遺產稅額時
，應先以遺留之現金及銀行存款繳納應納遺產稅額，不足部分方能主張以主管機關課
徵之債權標的辦理抵繳。（財政部89年7月15日台財稅第0890454844號函）。又繼承
人就該等債權如漏未併入遺產總額申報時，除補徵遺產稅外，尚應就所漏稅額處以一
倍至二倍之罰鍰（遺產及贈與稅法第45條）。
（二）營利事業將款項貸予股東使用
營利事業將其資金貸予股東使用（即借方餘額之股東往來）未收取利息，或約定之利
息偏低，應依當年度1月1日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅（營利
事業所得稅查核準則第36條之1）。
相對，如營利事業之自然人股東於辭世時尚遺有應返還之借方餘額之股東往來，此項
餘額係屬股東死亡前，未償之債務，繼承人可檢具確實之證明文件，主張自遺產總額
中扣除（遺產及贈與稅法第17條第1項第9款規定）；唯營利事業將款項貸予股東使用
，應特別注意有違反公司法第15條貸款限制之虞。
（三）彌補虧損
營利事業以股東往來彌補虧損或出資彌補虧損，如係分屬以下情形，將無涉贈與稅之
核課：
（1）如營利事業之全體股東約定依持有股份比例放棄對營利事業之債權（股東往來）
，用以彌補自己的股權虧損時，尚無現行遺產及贈與稅法第5條第1項第1款所稱「無
償免除債務」之適用，免予課徵贈與稅（財政部65年12月28日台財稅第38600號函）。
（2）獨資商號之資本主出資彌補該商號之虧損者，因該商號原為資本主個人之財產，
故其出資彌補虧損非屬贈與（財政部68年3月23日台財稅第31866號函）。
另營利事業如屬有限公司或股份有限公司組織，如以辦理減資方式彌補虧損時，因其
減少資本究應依出資比例或不按出資比例方式減少之，公司法並無明文限制（經濟部
90年12月26日商09002270310號函）；依此，如營利事業未依各股東出資或持股比例
辦理減資，其自然人股東就其與出資或持股比例不相當之減資金額，將有贈與稅課稅
之虞。
而營利事業之自然人股東，如因營利事業連年虧損，以其持有股份無償給與營利事業
，即屬股東個人無償贈與股份行為，股東個人依法亦應課徵贈與稅額（財政部66年9月
23日台財稅第36513號函）。
綜上，營利事業於辦理彌補虧損時，不論究係以股東往來或減資方式彌補，需特別注
意應依全體股東持股或出資比例辦理，否則自然人股東將涉有贈與稅課稅問題；另營
利事業帳列有股東股來時，如發現其自然人股東有繼承事實發生時，應特別提醒股東
之繼承人前揭依法辦理事項，以免因疏忽而遭受補稅、處罰。
（作者許志文是安侯建業會計師事務所會計師、陳羿君是經理）
【2002/09/30 經濟日報】
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