李念祖
納稅是人民的憲法義務嗎？一般人的直覺反應大概會說「是」。真的是嗎？
憲法第19條規定：「人民有依法律納稅之義務」。條文有「人民」、有「義務」，又
寫在憲法裡面，認定納稅是人民的憲法義務，大概不會錯了! 問題是：憲法第19條中
「依法律」是三個贅字嗎？再深入一點的問題則是：憲法為什麼要規定人民的納稅義
務？難道稅法不會加以規定嗎？沒有憲法規定人民的納稅義務，政府就不會要求人民
納稅了嗎？
理解憲法第19條規定的關鍵字眼，正在「依法律」三個字。「人民有依法律納稅之義
務」，其實不在規定人民有納稅的憲法義務，憲法的重點甚至不是在規定人民有納稅
的法律義務，而是在規定「人民只有法律規定要納稅時才須納稅」，或是「非依法律
明文規定，人民不必納稅」的意思。這稱之為「租稅法律主義」或是「法律保留原則
」。憲法第19條其實是保障人民權利的規定，不是用憲法加課法律所可加課的義務，
多此一舉。
「租稅法律主義」保障人民權利的思想，根源於「統治者徵稅應得被統治者同意」（
也就是統治者非經人民同意，不能自行課稅，也不能拉伕徵兵）的基本立場。西方人
說，「不出代議士不納稅」；議會是人民的代表所組成，反映人民的意見；當議會通
過稅法時，徵稅才算取得人民的同意。
法律必須經由人民選出立法委員組成的立法院所通過，也明文寫在憲法第170條：「
本憲法所稱之法律，謂立法院通過、總統公布之法律。」憲法特地為「法律」二字立
下定義，這正是民意政治的礎石。在憲法第19條來說，這個定義具有畫龍點睛的作用。
為什麼要追問「納稅是否為憲法層級的義務」這樣一個問題？因為這個問題的答案，
對於理解稅法的體系，十分重要。如果納稅是憲法上的義務，租稅行政機關不免直接
援引憲法規定而課稅；租稅只是法律層級的義務，租稅行政機關自然就要「依法行政
」，受到法律保留原則與法律優位原則的約束。
更重要的是，憲法第19條規定的是人民的權利而非人民的義務，人民自有立場援用憲
法第19條作為保障權利的依據，對於違反租稅法律主義的租稅行政命令或租稅行政處
分，主張其為違法或違憲以謀救濟。人民甚至尚有主張法律規定違憲的餘地，譬如說
，立法若以「租稅」為名徵取人民的土地，人民即有可能主張此為「公用徵收」的行
為，不符合憲法第19條規定「稅」的固有概念，故屬違憲，應該發還其財產或者給予
對價或賠償。
「納稅不是憲法層級的義務」，是人民以憲法為根據避免政府濫用租稅權力的基礎，
也是瞭解法治國家租稅制度的第一道重要概念！
（作者是理律法律事務所律師，本文不代表事務所意見）
【2002/10/25 經濟日報】
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